تأثير الادارة البينية للتکلفة على ادارة الجودة الشاملة ببعض الشرکات الاقتصادية الکويتية

مقدمة الدراسة :

     لقد شهدت العقود الماضیة العدید من التغیرات فى بیئة الأعمال، حیث أدت التطورات التکنولوجیة فى مجال الأعمال إلى قصر دورة حیاة المنتجات، هذا بالإضافة إلى ثورة التکنولوجیا المعلوماتیة التى جعلت من العالم قریة صغیرة وأدى ذلک الى زیادة شدة المنافسة بین الشرکات، ولم یعد لدى الشرکات إمکانیة بناء میزة تنافسیة مستدامة إلا من خلال التوجه نحو تحقیق رضا العمیل من خلال الترکیز على عوامل النجاح الرئیسیة (وهى: الإبتکار، الجودة، الوقت، التکلفة)، وبالتالى یجب على الشرکات- فی کل الصناعات- العمل بإستمرار على تحسین عملیات الإنتاج وتطبیق الأسالیب الاداریة الحدیثة التى تضمن تقدیم منتج ذات جودة وسعر تنافسی (بلال فرید سالم، 2014: 5).

      ویقترح Porter, 1980)) وجود ثلاث استراتیجیات تنافسیة تتمثل فی (1) استراتیجیة التمیز والتى تهدف إلى إنشاء منتج یراه العملاء على أنه فرید. تقوم الشرکة التی تتبنى هذه الاستراتیجیة باختیار واحد أو أکثر من السمات أو الخصائص التی یعتبرها العملاء مهمة، وتضع نفسها بشکل فرید لتتمیز فی تلک السمات التی تؤدی إلى سعر متمیز. (2) استراتیجیة قیادة التکلفة وتقوم الاستراتیجیة على تقدیم منتجات ذات اسعار منخفضة مقارنة بباقی المنافسین مع الاحتفاظ بمستوى متوسط نسبیا من التمیز. (3) استراتیجیة الترکیز والتى تقوم على تحدید وخدمة قطاع سوقى مستهدف وقد اتبعتها عدد من الشرکات العالمیة. وقد مثلت دراسات بورتر نقطة تحول على المستوى العملى فى توجهات الشرکات وعلى المستوى الاکادیمى، فظهرت مفاهمیم وتقنیات اداریة ومحاسبیة تهدف الى تبنى وتحقیق مرکز تنافسى منها ادارة الجودة الشاملة، والادارة الاستراتیجیة للتکلفة، وربط تلک الفلسفات والتقنیات بإستراتیجیة الشرکات.

        ومن منظور الدراسات التى تناولت الجودة الشاملة، یفترض Belohlav, 1993)) أن تحقیق مستوى عالٍ من الجودة یخلق إمکانات للسعی وراء استراتیجیة التمیز والقیادة فی التکالیف داخل السوق. وهناک دلالة قویة حول العلاقة بین إدارة الجودة الشاملة (متمثلا فى مدخل التوجه بالعملیات وفقا للمدخل الیابانى للتحسین) واستراتیجیة قیادة التکلفة فی إطار عملهم حول المقاربات الإستراتیجیة للابتکار، فإنهم یصفون إدارة الجودة الشاملة باعتبارها رائدة فی القیمة حیث أنها ترکز أکثر على الابتکار فی العملیات من الابتکار فی المنتجات.

       ومن منظور المحاسبة الاداریة والتکالیف، انعکست سمات بیئة الاعمال الحدیثة وما تتمیز به الاسواق من ارتفاع درجات المنافسة وقصر دورة حیاة المنتجات، فى ضرورة المیزة التنافسیة المستدامة لتقدیم منتجات للعملاء تشبع احتیاجاتهم وبأقل تکلفة ممکنة، حیث تعد عملیة خفض التکلفة أحد العوامل الهامة لبقاء الشرکات، وان المنظور التقلیدی لخفض التکالیف لم یعد کافیا بل یجب المیزة التنافسیة المستدامة من منظور استراتیجى والذى یعرف بالإدارة الاستراتیجیة للتکلفة (Strategic Cost Management)

 (Monden & Hamada, 1991; Cooper & Slagmulder 1998: & Kumar, 2011   (

         وترکز الادارة الاستراتیجیة للتکلفة على: الربط بین عملیة المیزة التنافسیة المستدامة ومراحل الادارة الاستراتیجیة بدءاً من مرحلة صیاغة الاستراتیجیات ثم تحویلها الى اهداف طویلة الاجل ثم خطط قصیرة الاجل یجب تنفیذها مع توفیر نظم الرقابة لمتابعة نجاح الاهداف وبما یساهم فى خلق القیمة للمنشأه من خلال الترکیز على جمیع مراحل دورة حیاة المنتج بحیث تتسع لتشمل الموردین والعملاء، ویتطلب تطبیق المیزة التنافسیة المستدامة الاستراتیجیة توافر دعم من الادارة العلیا، والعاملین، فضلا عن توافر نظم تکنولوجیا المعلومات کأدوات تمکین، فضلا عن دراسة هیکل وسلوک التکلفة سواء المتعلقة بالمنتجات والعملیات او الموارد ( (Kumar & Kumar, 2011.

       ویعرف ( (Hilton, 2005:8الادارة الاستراتیجیة للتکلفة بأنها "فلسفة، واتجاه، ومجموعة من الأسالیب التی تساهم فی تشکیل مستقبل الشرکة" ووفقا للتعریف:

الإدارة الاستراتیجیة للتکلفة کفلسفة: حیث تعد فلسفة لتحسین التکلفة والإیراد، فهی لیست فقط إدارة للتکلفة، ولکن أیضاً إدارة للإیراد، ولذلک فهی تهدف الى تحسین الإنتاجیة وتعظیم الربح وتحسین رضا العملاء. وتلعب هذه الفلسفة دوراً حیویاً فی تحدید مستقبل الشرکة لأنها تتبنی فکرة البحث المستمر عن الطرق لمساعدة الشرکات فی اتخاذ القرارات الصحیحة لتقدیم قیمة أعلی للعمیل بأقل تکلفة (Kumar & Kumar, 2011).

الإدارة الاستراتیجیة للتکلفة کاتجاه: تمثل الإدارة الاستراتیجیة للتکلفة اتجاه مبادر بالفعل، حیث أن جمیع تکالیف المنتجات والخدمات تحدث نتیجة لقرارات الإدارة داخل الشرکة، ومع العملاء والموردین (ایاد سلیم زلمط،  2013)

     الإدارة الاستراتیجیة للتکلفة کمجموعة من الأسالیب: حیث أن الإدارة الإستراتیجیة للتکلفة هی عبارة عن مجموعة من الأسالیب التی یمکن الاعتماد علیها. فقد تستخدم هذه الأسالیب أو الأدوات بمفردها لتدعیم هدف محدد أو تستخدم معاً لخدمة الأهداف العامة للشرکة. وتتمثل الادارة الاستراتیجیة للتکلفة  فى مجموعة أسالیب المیزة التنافسیة المستدامة التی تستخدم معاً لتدعیم أو خدمة أهداف ونشاطات الشرکة. ویشیر (Kumar & Kumar, 2011) ان الادارة الاستراتیجیة للتکلفة تمتد لتشمل:-

     المورد:  مثل تحدید مسببات التکلفة التى ترتبط بالمورد، والانشطة، وقیاس تکلفة وأداء المورد، والمیزة التنافسیة المستدامة المتعلقة بنشاط المناولة مع الموردین، ویمکن للشرکات تحقیق ذلک من خلال تطبیق التقنیات مثل: التکلفة الاجمالیة للملکیة، اسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة، الادارة البینیة للتکلفة.

العملیات:

     وتطبق الادارة الاستراتیجیة للتکلفة بهدف تخفیض تکالیف التشغیل من خلال تحقیق الکفاءة للانشطة المضیفة للقیمة والتخلص من الانشطة غیر المضیفة للقیمة، وتحدید العملیات التى تخلق القیمة للعملاء متمثلة فى ابعاد الجودة والتکلفة، ویمکن للشرکات تحقیق ذلک من خلال تطبیق التقنیات مثل: نظام الانتاج فى الوقت المحدد، نظام التکالیف على اساس الانشطة، نظریة القیود، ومدخل التحسین المستمر.

المنتجات:

      وتهدف الادارة الاستراتیجیة للتکلفة، تخفیض والمیزة التنافسیة المستدامة بشکل متلازم فى جمیع مراحل دورة حیاة المنتج مع الترکیز على مرحلة التصمیم، ویمکن للشرکات تحقیق ذلک من خلال تطبیق التقنیات مثل: اسلوب هندسة القیمة، تقنیة التکلفة المستهدفة.

 العملاء:

      وتهدف الادارة الاستراتیجیة الى تخفیض تکالیف خدمة العملاء، وتعظیم القیمة المضافة للعملاء عند شراء المنتج. ویمکن للشرکات تطبیق تقنیة تحلیل ربحیة العملاء، مدخل ABC لتحلیل ربحیة العملاء.

المنافسون:

      وتهدف الادارة الاستراتیجیة للتکلفة الى تحلیل تکالیف المنافسون واسعار المنافسین ومقارنات الجودة، ویمکن للشرکة تطبیق تقنیات مقارنات الاداء المرجعى Benchmarking.

     وقد تناولت العدید من الدراسات الترابط بین ادارة الجودة الشاملة وتقنیات المیزة التنافسیة المستدامة مثل  التکلفة المستهدفةTarget Cost ، الانتاج فى الوقت المناسب Just in Time، بطاقات الاداء المتوازنBalnce Score Card ، التحسین المستمر Continuous improvement-Kizen، مدخل الانحرافات الستة لتحقیق الجودة Six Sigma، نظام التکالیف على اساس الانشطةActivity Based Costing ، نظریة القیود Theory of Constraints، هندسة القیمة  Value Chain Analysis، تحلیلات سلسلة القیمة Value Engineering. مقارنات الاداء المرجعی Benchmarks . وأن هناک سمة عدم وجود دراسات حالیة تدرس العلاقة بین إدارة الجودة الشاملة وممارسات الادارة الاستراتیجیة للتکلفة عبر سلسة التورید خلال عملیات ادارة سلاسل التورید.

مشکلة البحث

        کان للثورة التقنیة وبیئة التصنیع الحدیثة أثرها البالغ على تطور محاسبة التکالیف متمثلا بالمستجدات الحدیثة فی محاسبة التکالیف وخصوصاً ما یتعلق بتقنیات المیزة التنافسیة المستدامة (کنظام الإنتاج فی الوقت المحدد، نظام الومضة المرتدة، إدارة الجودة الشاملة، التکلفة والإدارة والموازنة على أساس الأنشطة، التحسین المستمر، التکلفة المستهدفة، هندسة القیمة ، المقارنة المرجعیة، نظریة القیود وبطاقة الأداء المتوازنة). حیث تم توظیف هذه الأسالیب لخدمة الشرکات خاصة بعد انتشار استخدام المیکنة المتطورة والمسیطر علیها الکترونیاً واستخدام نظم تصنیعیة مرنة ومتکاملة، إلا أنه فى ظل التغیرات التکنولوجیة السریعة فى بیئة التصنیع واجهت مؤسسات الأعمال صعوبة فى إدارة هذه الأولویات المتضاربة الأمر الذى أدى إلى زیادة استخدام نظم الإنتاج فى الوقت المحدد (just in time) وإدارة الجودة الشاملة (Total quality management) لمساعدة المؤسسات فى تصنیع العدید من المنتجات المتنوعة فى المدى القصیر من خلال تحسین العملیات التشغیلیة وتقلیص وقت تحویل المواد التشغیلیة من خط تشغیلی لآخر وما ینتج عنها من تقلیل زمن دورة التصنیع والتسلیم فى الوقت المحدد للعملاء وتقلیل الفاقد مما یؤدى إلى تخفیض تکلفة الإنتاج وتحسین جودة المنتج وزیادة رضا العملاء (Mleczko & Dulina, 2014). 

         تعد ادارة الجودة الشاملة بمثابة مجموعة من النشاطات التى تستهدف التحسین المستمر من خلال مشارکة جمیع الافراد فى المنظمة بشکل متکامل بهدف تحسین الاداء فى کافة المستویات الاداریة(Goattsch & Pavis, 1997) . ویشیر (طارق الشلبى، ومأمون الدرادکة، 2010) ان الشرکات کانت مدفوعة بالعدید من الضغوطات نحو تبنى وتطبیق ادارة الجودة الشاملة من تلک الاسباب زیادة حدة المنافسة بین المنظمات، عولمة الاسواق. کما یحقق تبنى ادارة الجودة الشاملة تخفیض معدلات التلف وفاقد زمن التشغیل، کما یساهم فى تحقیق مواصفات عالیة الجودة وینعکس ذلک على الشرکة فى بصورة مباشرة من خلال تحسن الاداء وانخفاض التکالیف، ولذلک انعکست تلک الفلسفة من الناحیة العملیة والنظریة فى عدد من تقنیات الادارة الاستراتیجیة للتکلفة التى تهدف الى تحقیق الجودة وخفض ورقابة التکلفة أهمها وفقا للدراسات السابقة التکلفة المستهدفة واسلوب الانتاج فى الوقت المحدد ونظام تکالیف الانشطة وبطاقة الاداء المتوازن.

      ونتج عن تطبیق نظام الانتاج فى الوقت المحدد ومبدأ علاقات المنفعة المتبادلة مع الموردین لادارة الجودة الشاملة اعادة النظر فى العلاقات مع الموردین من کونها علاقة صفریة او مباراة Win-Lose game الى اعتبارها علاقة تحالف استراتیجى او شراکة فى اطار Win- Win game، وبالتالى یعد المورد شریک اساسى ومحدد هام فى تطبیق ألیات ادارة الجودة الشاملة، وتمخض عن تلک العلاقات مجموعة من تقنیات المحاسبة الاداریة التى تهدف الى زیادة تنسیق الجهود نحو تحقیق الجودة والمیزة التنافسیة المستدامة منها أسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة Open Book Accounting  ، الادارة البینیة للتکلفة (Inter-Organizational Cost Management). وتتمثل مشکلة الدراسة فى الاجابة الأسئلة الاتیة:-

هل یوجد علاقة بین تبنى الشرکات لفلسفة إدارة الجودة الشاملة وتطبیق تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة على مستوى علاقات سلسة التورید (الادارة البینیة للتکلفة، اسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة)؟

هل یوجد علاقة بین تبنى الشرکات لفلسفة إدارة الجودة الشاملة وتطبیق تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة على مستوى تصمیم المنتج (مدخل التکلفة المستهدفة)؟

هل یوجد علاقة بین تبنى الشرکات لفلسفة إدارة الجودة الشاملة وتطبیق تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة على مستوى العملیات (نظام الانتاج فى الوقت المحدد، نظام التکالیف على اساس الانشطة)؟

فروض البحث

     الفرض  الرئیس: توجد علاقة ارتباط موجب ذات دلالة احصائیة بین تبنى الشرکات لفلسفة إدارة الجودة الشاملة وتطبیق تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة على مستوى علاقات سلسة التورید (اسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة، الادارة البینیة للتکلفة).

اهمیة البحث

     نتیجة لندرة الدراسات التى تناولت موضوع الربط بین إدارة الجودة الشاملة والمنظور المتکامل للإدارة الاستراتیجیة للتکلفة، فإن هذه الدراسة تأتى اهمیتها من کونها تتناول الفجوة البحثیة للعلاقة بین أحد اهم الفلسفات الاداریة منذ النصف الثانى من القرن الماضى وتقنیات المیزة التنافسیة المستدامة الاستراتیجیة فى شکل مجموعات على مستوى (الموردین، المنتج، والعملیات)، مع القاء المزید من الضوء على تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة عبر سلسلة التورید، والتى ما زالـت محـل جدل فیما بـیـن الباحثین وفى الممـارسة العملیـة. وعلى ذلک تتمثل الاضافة العلمیة للدراسة الحالیة أنها تضیف بعدا جدیدا. حیث یقوم على تحلیل نظرى للروابط بین تطبیق فلسفة إدارة الجودة الشاملة وکلا من أسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة والادارة البینیة للتکلفة من خلال تجمیع للأدب المحاسبى، ودراسة مدى الارتباط من الناحیة التطبیقیة، بالاضافة الى مجموعات تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة (تصمیم المنتج، والعملیات).

حدود البحث

     ترکز الدراسة بصفة اساسیة على دراسة واختبار العلاقة بین تبنى الشرکات لفلسفة إدارة الجودة الشاملة على تطبیق تقنیتین من تقنیات الادارة الاستراتیجیة للتکلفة على مستوى علاقات سلسلة التورید (أسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة والادارة البینیة للتکلفة), على مستوى تصمیم المنتج (مدخل التکلفة المستهدفة)، وعلى مستوى العملیات التشغیلیة (نظام تکالیف الانشطة، ونظام الانتاج فى الوقت المحدد). ونظرا لتعدد اسالیب وتقنیات المیزة التنافسیة المستدامة، فإن باقی تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة خارج حدود الدراسة الحالیة.

تحدید مصطلحات البحث

1- الادارة البینیة للتکلفة

IOCM إدارة التکلفة البینیة (IOCM) عبارة عن الجهود المنسقة والمتکاملة للمشتریین والمجهزین من اجل تخفیض التکالیف، وقد دعی العدید من الباحثین عدة مصطلحات على إدارة التکلفة البینیة بانها عوامل التأثیر، التسهیل والتوسیط والتنسیق والحوکمة ومراقبة النتائج والتعاون بین مجموعة الشرکات، وان البعد النظری لإدارة التکلفة البینیة مرتبطة حسب رای مجموعة من الباحثین بنظریات متعددة مثل نظریة الوکالة واقتصادیات کلفة المعاملات ونظریة فاعل الشبکات والنظریة الاحتمالیة والشبکات الصناعیة ونظریة (Sabella et al.,2014)

2- ادارة الجودة الشاملة

 یعد مفهوم الجودة من المفاهیم القدیمة التى یرجع أصولها الى عصور الحضارة الفرعونیة القدیمة، وقد ظلت الدراسات السابقة لفترة طویلة ترکز فى مفهوم الجودة على منظور جودة  المنتج وذلک سیراً على درب مؤسسی فکر الجودة (Juran ، Crosby). حیث یتفق کلا من Juran ، Crosby على مفهوم الجودة، حیث یعرف Juran الجودة بأنها مدى الملائمة للاستخدام أو الغرض، بینما  یشیر Crosby  الى مفهوم الجودة باعتباره التوافق مع متطلبات التصمیم (Evans, 1997: 55).

ادوات البحث

تشتمل أدوات الدراسة الحالیة علی مجموعة من الأدوات لقیاس الابعاد المختلفة لمتغیرات الدراسة وتشمل:

مقیاس لتطبیق إدارة الجودة الشاملة فى المؤسسات الکویتیة.

مقیاس لتطبیق الإدارة البینیة للتکلفة.

مقیاس لتطبیق اسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة.

مقیاس لتطبیق مدخل التکلفة المستهدفة

مقیاس لتطبیق نظام الانتاج فى الوقت المحدد.

مقیاس لتطبیق نظام التکالیف على أساس الانشطة.

اجراءات البحث

بناء ادوات البحث

وفیما یلی وصف للإجراءات التی قام بها الباحث لإعداد أدوات الدراسة والتحقق من مدى صلاحیتها لقیاس متغیرات الدراسة.

مقیاس إدارة الجودة الشاملة فى المؤسسات الکویتیة:

      قام الباحث بإعداد مقیاس إدارة الجودة الشاملة فى المؤسسات الکویتیة. وفقًا لعدد من الخطوات یمکن إیجازها فیما یلی:

تحدید الهدف من المقیاس: یهدف هذا المقیاس إلی تقدیر درجة تطبیق الشرکات لمبادئ وقواعد إدارة الجودة الشاملة .

مراجعة الأدبیات والمقاییس السابقة فی مجال إدارة الجودة الشاملة: حیثقام الباحث بالاطلاع على عدد من المقاییس والقوائم السابقة والتى تقیس إدارة الجودة الشاملة مثل: قائمة قیاس إدارة الجودة الشاملة مثل: (Masudin & Kamara, 2018)، (عبد الناصر نور، عبدالعزیز الشرباتی، محمد النحوی،2016).

صیاغة مفردات المقیاس: قام الباحث بصیاغة (20) مفردة فی ضوء عدة اعتبارات هی:

وضوح ودقة الألفاظ المستخدمة فی صیاغة المواقف وخلوها من عوامل التعقید.

أن تتناسب وطبیعة عینة الدراسة.

مراجعة مفردات المقیاس فی ضوء أراء المحکمین:للتأکد من أن العبارات التى تمت صیاغتها تصلح کأداة دقیقة لقیاس مدى التطبیق لفلسفة إدارة الجودة الشاملة ، تم عرض هذه المفردات علی مجموعة من المحکمین المتخصصین للحصول على وجهات نظرهم حول صدق المفردات الواردة فی المقیاس، وقد طلب الباحث من المحکمین إبداء الرأی بشأن هذه العبارات وکتابة ملاحظاتهم ومقترحاتهم. وذلک من حیث:

سلامة صیاغة العبارات.

مدى مناسبة العبارات لقیاس إدارة الجودة الشاملة.

وقد أسفرت نتیجة التحکیم عما یلی:

تعدیل الصیاغة اللغویة لبعض العبارات.

الغاء بعض العبارات لأنها تحمل معانى مزدوجة او اکثر من معنى

وقد إلتزم الباحث بتعلیمات المحکمین فى مراعاة السهولة والوضوح.

أولا: التحقق من صلاحیة الاداة لقیاس إدارة الجودة الشاملة:

قام الباحث بالتحقق من صلاحیة المقیاس للاستخدام فی ضوء الصدق والثبات والاتساق الداخلی للمقیاس کما یلی:

( أ ) صدق المحکمین:

للتحقق من صدق المحتوى قام الباحث بعرض المقیاس على (10) من المحکمین المتخصصین فی مجال المحاسبة الاداریة والتکالیف مرفقاً به التعریف الاجرائی للمقیاس، والمقاییس التى اعتمد علیها الباحث فى اعداد المقیاس من الدراسات السابقة، وقد اعتمد الباحث علی حساب معامل اتفاق المحکمین والأخذ بالمعیار الموضح فی جدول (1)، وکانت نسب اتفاق المحکمین على مفردات المقیاس کما فی جدول (2).

جدول (1)

معیار الحکم علی مفردات المقاییس وفقا لرأی المحکمین

جدول (2)

نسب اتفاق المحکمین على مفردات إدارة الجودة الشاملة

اجراءات التطبیق

مجتمع وعینة لبحث

       یتکون مجتمع الدراسة من المحاسبین الإداریین ومحاسبی التکالیف والمدیرین المالیین ومدیری أقسام المشتریات والمبیعات فى المؤسسات الحکومیة الکبرى فى الکویت وتم توجیه قائمة استقصاء لعینة من هذا المجتمع بغرض التعرف على مدى تأثیر تبنى الشرکات لفلسفة إدارة الجودة الشاملة على تطبیق تقنیات الادارة الاستراتیجیة للتکلفة النتائج

الدراسات السابقة

1- دراسة Masudin & Kamara, 2018)) بعنوان

Impact Of Just-In-Time, Total Quality Management & Supply Chain Management On Organizational Performance: A Review Perspective".

     هدفت الدراسة الى مراجعة الفکر المحاسبی لتحدید وفحص العلاقة فى اطار الأدبیات السابقة  بین  الانتاج والشراء فى الوقت المحدد (JIT) وإدارة الجودة الشاملة (TQM) وإدارة سلسلة التورید (SCM) على الشرکات وتأثیراتها على الأداء التشغیلی، والتأثیر التنظیمیة. اعتمد الباحث على اجراء مسح للادبیات المتعلقة بالتقنیات الثلاثة (JIT، TQM، و SCM) من المجلات والمقالات المختلفة استناداً إلى مسح الباحثین المختلفین. مصدر المقالات المستخدمة فی هذه الدراسة هو قواعد بیانات المجلات ( Google scholar, EBSCO Host, science direct, Emerald, Springer Link & Scopus)، وأظهرت النتائج أن ممارسات JIT ، TQM وSCM فی کل من الصناعة التحویلیة وصناعة الخدمات بشکل فردی ومتکامل تؤثر ایجابیا على الأداء التنظیمی (المالى، والتشغیلى، والتسویق) وان هناک سمة ترابط یتوجب على الباحثین فى البحوث المستقبلیة تناولها بالدراسة.

2- دراسة (عـبـد الـنـاصـر نــور، وأخرون، 2016) بعنوان:" أثر إدارة الجودة الشاملة وتقنیات المیزة التنافسیة المستدامة فی تحسین الاداء فی الشرکات الصناعیة المساهمة العامة الاردنیة".

     هدفت الدراسة إلى الکشف عن أهمیة التکامل بین إدارة الجودة الشاملة (تحسین الجودة، وتخفیـض التکالیـف، ورضـا المعلاء) وتقنیات المیزة التنافسیة المستدامة (نظام الانتاج فى الوقت المحدد، نظام التکالیف على اساس الانشطة، والتکلفة المستهدفة، وهندسة القیمة، ونظریة القیود، وبطاقة الاداء المتوازن) فی تحسین الأداء فی الشرکات الصناعیة العامة الأردنیة، وتحقیقا لهدف البحث قام الباحث بإعداد استبیان استهدف المحاسبین الاداریین ومحاسبى التکالیف والمدیرین العاملین فى الشرکات الصناعیة المساهمة فى الاردن، وبلغ عدد الاستبیانات الصالحة للتحلیل الاحصائى 70 فردا. وتوصلت الدراسة إلى وجود أثر لعناصر إدارة الجودة الشاملة (تحسین الجودة، تخفیض التکالیف، رضا العملاء) على تحسین الأداء فی الشرکات الصناعیة المساهمة العامة الأردنیة، ووجود أثر لعناصر تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة على تحسین الأداء فی الشرکات الصناعیة المساهمة العامة الأردنیة، ووجود أثر للتکامل بین تطبیق إدارة الجودة الشاملة مع استخدام تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة على تحسین الأداء فی الشرکات الصناعیة المساهمة العامة الأردنیة.

نتائج ومناقشتها 

ینص الفرض الأول على أنه:

"توجد علاقة ارتباط موجب ذات دلالة احصائیة بین تبنى الشرکات لفلسفة إدارة الجودة الشاملة وتطبیق تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة على مستوى علاقات سلسة التورید".

     یسعى الباحث فی هذا الجزء إلى التحقق من العلاقة بین تبنى فلسفة إدارة الجودة الشاملة (کمتغیر مستقل) على تطبیق تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة الاستراتیجیة عبر سلسلة التورید (کمتغیر تابع) من خلال استخدام أسلوب تحلیل الارتباط وتحلیل الانحدار، ولقد ساعد هذین الأسلوبین فی تحدید نوع وقوة العلاقة وکذلک الأهمیة النسبیة لتبنى فلسفة إدارة الجودة الشاملة فی التنبؤ بمدى تطبیق تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة عبر سلسلة التورید وذلک على النحو التالی:

نوع وقوة العلاقة بین إدارة الجودة الشاملة والمیزة التنافسیة المستدامة مع الموردین:

     اعتمد الباحث على معامل الارتباط البسیط ( بیرسون Person ) للتعرف على قوة واتجاه الارتباط بین تبنى فلسفة إدارة الجودة الشاملة وتطبیق تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة الاستراتیجیة عبر سلسلة التورید وتقنیاتها وکما هو موضح  فى الجدول (3).

جدول (3)

معاملات الارتباط بین إدارة الجودة الشاملة وتقنیات SCM على مستوى الموردین

دال إحصائیاً عند مستوى 0.01      

      ویتضح من معاملات الارتباط الموضحة بجدول (3) ما یلی :

یوجد إرتباط موجب ذو دلالة إحصائیة عند مستوى (0.01) بین إدارة الجودة الشاملة والادارة البینیة للتکلفة.

یوجد إرتباط موجب ذو دلالة إحصائیة عند مستوى (0.01) بین إدارة الجودة الشاملة وممارسات اسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة.

یوجد ارتباط موجب ذو دلالة إحصائیة عند مستوى (0.01) بین الادارة البینیة للتکلفة وممارسات اسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة.

تشیر معاملات الارتباط بین إدارة الجودة الشاملة وأسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة ( R=0.707 )، أنه اکبر من معامل الارتباط بین إدارة الجودة الشاملة والادارة البینیة للتکلفة R=0.707 ))، أن تبنی الشرکات التى تمثل عینة الدراسة لإدارة الجودة الشاملة یؤثر بشکل أکبر على ممارسات تبادل المعلومات مقارنة بالادارة البینیة للتکلفة.

الأثر النسبی لإدارة الجودة الشاملة فی التنبؤ بالادارة البینیة للتکلفة، وممارسات أسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة: تم استخدام أسلوب تحلیل الانحدار الخطى لتحدید الأهمیة النسبیة لإدارة الجودة الشاملة فی التنبؤ بالادارة البینیة للتکلفة کما یتضح من جدول (4)، (5) ، (6).

جدول (4)

نتائج تحلیل الانحدار الخطى للادارة البینیة للتکلفة على ادارة الجودة الشاملة

     یتضح من جدول (35) وجود تأثیر موجب دال إحصائیاً عند مستوى (0.01) لإدارة الجودة الشاملة على الادارة البینیة للتکلفة ،  وقد بلغ قیمة معامل التحدید (R²=0.500)، ومعامل التحدید المعدل(Adjusted R² = 0.494)  مما یعد مؤشراً على قدرة (تبنى إدارة الجودة الشاملة) على تفسیر (49.4%) من التباین الکلى فی تطبیق الادارة البینیة للتکلفة. ومن ثم یمکن وضع معادلة التنبؤ بالادارة البینیة للتکلفة کما یلى:

      وکما یتضح من جدول (2) عدم معنویة ثابت الانحدار بما یشیر الى أن تبنى فلسفة إدارة الجودة الشاملة یعد المحدد الرئیسى فى تطبیق الادارة البینیة للتکلفة، ویتفق ذلک مع ما أشارت الیه الدراسات السابقة بضرورة بناء علاقات قائمة على المنافع المشترکة مع الموردین وذلک وفق مراجعة دراسة (Masudin & Kamara, 2018).

جدول (5)

نتائج تحلیل الانحدار الخطى لـ  (OBA) على ادارة الجودة الشاملة

     یتضح من جدول (3) وجود تأثیر موجب دال إحصائیاً عند مستوى (0.01) لإدارة الجودة الشاملة على تطبیق اسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة. وقد بلغ قیمة معامل التحدید (R²=0.681)، ومعامل التحدید المعدل(Adjusted R² =0 .678)  مما یعد مؤشراً على  قدرة تبنى الشرکات لإدارة الجودة الشاملة على تفسیر (67.8%) من التباین الکلى فی ممارسات اسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة، ویشیر ذلک ان ابعاد إدارة الجودة الشاملة تفسر نسبة کبیرة من ممارسات أسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة. ومن ثم یمکن وضع معادلة التنبؤ بممارسات أسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة کما یلی:

 ویتضح ایضا من الجدول (3) معنویة ثابت الانحدار بما یشیر الى وجود أسباب أخرى بخلاف تبنى فلسفة إدارة الجودة الشاملة تؤثر فى ممارسات أسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة ، ویتفق ذلک مع نتائج الدراسات السابقة حیث أشار (Masudin & Kamara, 2018) أن تطبیق ممارسات (OBA)  دالة فى العوامل الداخلیة والعوامل الخارجیة وعوامل المرتبطة بالعلاقات البینیة بین شرکتى المورد- المشتری.

جدول (6)

نتائج تحلیل الانحدار الخطى البسیط للمیزة التنافسیة المستدامة مع الموردین على ادارة الجودة الشاملة

تفسیر النتائج ومناقشتها

     ویتضح من جدول (4) معنویة نموذج الانحدار الخطى عند مستوى معنویة (0.01). وقد بلغ قیمة معامل التحدید (R²=0.664)، ومعامل التحدید المعدل (Adjusted R² = 0. 660) مما یعد مؤشراً على قدرة إدارة الجودة الشاملة على تفسیر (66%) من التباین الکلى فی ممارسات المیزة التنافسیة المستدامة على مستوى سلسلة التورید (مع الموردین)، کما یتضح من معادلة التنبؤ التالیة:

     ووفقا لنتائج تحلیل الارتباط والانحدار الخطى یمکن استنتاج ما یلی:

وجود علاقة إرتباط بین تبنى الشرکات لـ(TQM) ، وتطبیق ممارسات (OBA). کما یشیر الجدول (35) الى معنویة نموذج الانحدار عند مستوى معنویة (0.01) ، وتشیر القوة التفسیریة للنموذج أن مدى تبنى الشرکات لـ(TQM) یفسر ( 49.4%) من التباین فى ممارسات (OBA)، وبالتالى یتم قبول الفرض :(H1a)" یؤثر درجة تبنى الشرکات لإدارة الجودة الشاملة فى مدى ممارسات أسلوب سجلات المحاسبة المفتوحة.

وجود علاقة إرتباط بین تبنى الشرکات لـ(TQM) ، وتطبیق ممارسات (IOCM). کما یشیر الجدول (36) الى معنویة نموذج الانحدار عند مستوى معنویة (0.01) وتشیر القوة التفسیریة للنموذج أن مدى تبنى الشرکات لـ (TQM) یفسر ( 67.8%) من التباین فى تطبیق تقنیات (IOCM)، وبالتالی یتم قبول الفرض :(H1b) "یؤثر درجة تبنى الشرکات لإدارة الجودة الشاملة فى مدى تطبیق الشرکات للادارة البینیة للتکلفة".

فى ضوء نتائج تحلیل انحدارSCM. With Suppliers) ) على تبنى الشرکات لـ(TQM)  کما فى الجدول (37) والذى یشیر أن تبنى الشرکات لـ (TQM) یفسر (66%) من التباین فى ممارسات المیزة التنافسیة المستدامة على مستوى علاقات التورید. وبالتالى یتم قبول الفرض الاول (H1): "یوثر مدى تبنى الشرکات لتطبیق إدارة الجودة الشاملة على تطبیق الشرکات لتقنیات المیزة التنافسیة المستدامة الاستراتیجیة على مستوى علاقات التورید".

وکانت اهم نتائج البحث خلص الباحث الى عدد من النتائج النظریة فى الشق النظرى من الدراسة والتى قام بإختبارها والتحقق من صحتها فى الجانب التطبیقی وتمثلت اهم النتائج فیما یلى:

یؤدى التوجه بالعملاء کأهم محددات النجاح الى قیام الشرکات بتبنى التقنیات الحدیثة لتحقیق الجودة والمیزة التنافسیة المستدامة.

یوفر تبنى الشرکات لفلسفة إدارة الجودة الشاملة البیئة الخصبة لتطبیق تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة.

کما یؤدى تطبیق تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة الى تحقیق التکامل لأنشطه ومهام إدارة الجودة الشاملة.

التوصیات

یمکن فى إطار الدراسة الحالیة تقدیم عدد من التوصیات الهامة على المستوى العملى کما یلى:

     رغم نفعیة التقنیات المختلفة لالمیزة التنافسیة المستدامةإلا انها تتضمن عملیات متداخلة ومتشابکة وتتطلب بناء اطر متکاملة کألیة للتطبیق لتخفیض ازدواج الجهد کما تتطلب بناء نظم معلومات متکاملة

یجب على الشرکات بذل المزید من الجهد على تطبیق مدخل التکلفة المستهدفة حیث تشیر النتائج بأنه الاقل تطبیقاً، وذلک بهدف الحفاظ على القدرة التنافسیة

رغم حصول بعض شرکات عینة الدراسة على شهادات الجودة العالمیة الآیزو إلا انها ترکز على السوق المحلى والخلیجی والعربی ویعد ذلک منظورا قاصرا على التوجه بالعملاء.

المقترحات

  فى إطار الدراسة الحالیة هناک العدید من مجالات البحث التى یجب ان تشملها البحوث المستقبلیة

1- دراسة مدى فعالیة نظم معلومات المحاسبة الاداریة عند تبنى الشرکات لنظام الجودة الشاملة وتطبیق تقنیات المیزة التنافسیة المستدامة.

2- دراسة العلاقة بین تطبیق تقنیات المیزة التنافسیة المستدامةالاستراتیجیة ونظم المعلومات المتکاملة مثل "نظم إدارة موارد المشروع ERP".